Omstrukturering kan innebära att man flyttar eller delar upp verksamheter eller bolag inför en försäljning eller efter ett köp. Det kan också vara omflyttningar inom en och samma koncern. Omflyttningar leder oftast till skatteeffekter av något slag, dock att vissa slag omstrukturering är befriade på ett eller annat sätt. Andra regler har tillkommit för att förhindra konstruerade förluster och underskott.
Av intresse är bland annat följande:
- Andelsbyten, se aktiebyte och kapitalvinst – kvalificerade aktier.
- Fission och fusion.
- Koncerninterna överlåtelser, se kapitalvinst – kvalificerade aktier.
- Koncernbidrag, se koncern.
- Mervärdesskatt.
- Stämpelskatt. Bl a uppskov vid koncernintern överlåtelse.
- Koncerninterna överlåtelser, se kapitalvinst – kvalificerade aktier.
- Underprisöverlåtelse, se uttagsbeskattning.
- Underskott.
Andelsbyten vid omstrukturering
För andelsbyten finns två metoder för att skjuta på skatten – framskjuten beskattning och uppskov. Framskjuten beskattning, där anskaffningsutgiften från de utbytta aktierna flyttas till de tillbytta aktierna, tillämpas för privatpersoner. Vinsten beskattas därför först när de tillbytta aktierna säljs eller – i vissa fall – också om säljaren flyttar utomlands.
Privatpersoner måste tidigare deklarera aktiebyten och sedan få uppskov med att betala kapitalvinstskatten, t ex vid byte från Astra till aktier i Astra Zeneca. Se aktiebyte.
För företag tillämpas däremot fortfarande metoden med uppskov, att skatten beräknas vid bytet men att den betalas när de tillbytta aktierna senare säljs.
Vid andelsbyten får sparade lättnadsutrymmen och gränsbelopp flyttas över på de mottagna andelarna. Se kvalificerade aktier.
Koncerninterna överlåtelser
Med koncernintern överlåtelse av aktier och annan egendom avses att avyttring mellan företag som tillhör samma koncern. Regler finns som begränsar rätten till förluster som uppstår vid sådana avyttringar. Reglerna tar även sikte på överlåtelse som sker mellan företag under gemensam ledning, sk intressegemenskap.
- Näringsbetingade aktier. Näringsbetingade aktier/andelar, som avyttras, medför inte någon skattekonsekvens oavsett om det är vinst eller förlust.
- Övriga aktier. Vinster beskattas på vanligt sätt och förluster får dras av bara mot andra aktievinster.
- Fastigheter. Vinster beskattas på vanligt sätt och förluster får dras enbart mot kapitalvinster från fastighetsförsäljningar.
- Övriga tillgångar. Vinster beskattas på vanligt sätt och förluster får dras av först när tillgångarna senare säljs till någon utanför koncernen.
Underprisöverlåtelse
Huvudregeln för alla slag av överlåtelser ska ske till marknadspris och då även när det sker mellan närstående. Då påförs skillnaden mellan faktisk ersättning och marknadspris som inkomst och köparen får inkludera detta anskaffningsutgiften. Se uttagsbeskattning. Men följande undantag finns:
- Uttag av bränsle från lantbruk för egen uppvärmning.
- Utdelning av aktier. Se avknoppning.
- Undantag med stöd av reglerna för underprisöverlåtelse.
Reglerna innebär tillgångar får flyttas till underpris om köparen och säljaren kunnat lämna öppna koncernbidrag under året eller om det är en hel verksamhet som överlåts, då det inte ställs något krav på koncernbidragsrätt mellan företagen. Även här finns särskilda regler som syftar till att förhindra att reglerna om kvalificerade aktier och underskott kringgås.
Reglerna möjliggör också att verksamhet ombildas från aktiebolag till enskild näringsverksamhet och vice versa. Samma sak gäller överlåtelser till och från handelsbolag. Om aktierna i det överlåtande företaget är kvalificerade måste det finnas lika stor andel kvalificerade aktier i det övertagande företaget. Om överlåtelser sker mellan handelsbolag får inte aktierna i något av delägarbolagen vara kvalificerade och får ej heller ha underskott från tidigare år.
Reglerna tillåter inte underprisöverlåtelser för att kringgå reglerna om underskottsavdrag.
Det blir också beskattning om verksamheten inte längre är skattepliktig i Sverige, exempelvis att ett bolags hemvist flyttas till ett utländskt företag.
Rättsfall för omstrukturering
- § Kommanditbolagsandel har inte ansetts som verksamhetsgren, varför underprisöverlåtelse medfört beskattning. (RÅ 2003 not 132). Enbart värdepapper kan inte utgöra en verksamhetsgren. Inte heller en andel i ett privatbostadsföretag (bostadsrätt) har ansetts som en verksamhetsgren. (RÅ 2006 ref. 74) Däremot är en fastighet eller en del av fastighet en verksamhetsgren. (SKV rättsfallsprotokoll nr 10/07). Detta gäller även för en butiksrörelse som skulle flyttas till ett dotterbolag men att säljande bolag skulle behålla vissa ledningsfunktioner, varumärken mm. (RÅ 2006 ref 57).
- § Däremot har enbart tomtmark i ett fall ansetts som verksamhetsgren. (Skatterättsnämnden 2008-10-20 dnr 44-08/D)
- § Ägare av två aktiebolag har beskattats för utdelning när det ena bolaget fört över egendom till underpris till det andra bolaget. Förutsättningar för undantag från uttagsbeskattning fanns inte. (RÅ 2004 ref 1).
- § En anställd skulle få köpa aktierna i bolagets dotterbolag till underpris. Den anställdes broder var hälftendelägare i bolaget och var också anställd i dotterbolaget. Då överlåtelsen inte sågs som ersättning för arbetsinsatser blev det heller inte tjänstebeskattning hos den anställde. (RÅ 2008 ref 52).
Uttagsbeskattning i kapital
Vid överlåtelse som görs av privatpersoner av kapitalvinstbeskattad egendom, exempelvis aktier, fastigheter och bostadsrätter, gäller särskilda regler. Syftet är att förhindra att vinsten flyttas till utländskt företag. Däremot går det alltid att överlåta till svenskt företag för ett pris under marknadspris utan omedelbara skatteeffekter för säljaren. Det har dock setts som otillåten diskriminering och ett hinder för fria kapitalrörelser och reglerna har också ändrats så att försäljningar till underpris godtas även för bolag inom EES-området. (RÅ 2002 not 210).
Utdelningsbeskattning
En form av uttagsbeskattning är den utdelningsbeskattning som kan uppstå vid överlåtelse till underpris av näringsbetingade andelar. Så kan ske om näringsbetingade andelar överlåts mellan två aktiebolag med samma privatperson som ägare.
År 2005 ändrades reglerna så att det inte blir någon beskattning av ägaren i det överlåtande företaget om vissa villkor är uppfyllda. Ett sådant villkor är att om aktierna i det överlåtande företaget är kvalificerade så krävs liknande situation av ägandet i köpande företaget.
Fusion eller verksamhetsavyttring
En omstrukturering kan också ske genom fusion, fission eller verksamhetsavyttring som oftast inte medför några skattekonsekvenser.
Se uttagsbeskattning och kapitalvinst − aktier.
Läs under ägarskifte om hur ägandet i ett företag kan förändras på bästa sätt vid omstrukturering.
